Le dichiarazioni di terzi come prova negli accertamenti bancari

Con la recente Ordinanza n. 12598 del 25 giugno 2020, la Corte di Cassazione ha precisato che le dichiarazioni dei terzi sono ammesse anche in favore del contribuente per giustificare le somme riprese a tassazione nell’ambito di accertamenti bancari, ma hanno valore indiziario. Pertanto, possono concorrere a formare il convincimento del giudice, ma non sono idonee a costituire, da sole, il fondamento della decisione.

Nell’ambito delle attività di accertamento effettuate dell’Amministrazione finanziaria attraverso la verifica delle movimentazioni bancarie dei conti correnti intestati e comunque riconducibili al contribuente, la normativa (art. 32 del DPR n. 600 del 1973 e art. 51 del DPR n. 633 del 1972) stabilisce una presunzione secondo la quale i prelevamenti e gli importi riscossi nell’ambito di rapporti bancari, in difetto di indicazione del soggetto beneficiario o in mancanza di annotazione nelle scritture contabili, sono considerati ricavi o compensi non dichiarati, ove il contribuente non dimostri che ne ha tenuto conto nella dichiarazione dei redditi ovvero che tali somme rimangono escluse dalla formazione dell’imponibile.
In altri termini, la norma consente di riferire a redditi (e, ai fini IVA, a ricavi) imponibili, conseguiti nell’attività economica svolta dal contribuente, tutti i movimenti bancari rilevati dal conto, qualificando gli “accrediti” (e, per le sole attività imprenditoriali, anche gli “addebiti”) come ricavi.
I giudici della Suprema Corte hanno precisato che si tratta di una presunzione legale “juris tantum” che consente di considerare come ricavo riconducibile all’attività professionale o imprenditoriale del contribuente qualsiasi accredito riscontrato sul conto corrente del medesimo (ed anche a quello dei congiunti, in presenza di chiari elementi sintomatici di riferibilità allo stesso dei conti di questi ultimi), da cui consegue l’inversione dell’onere della prova. Spetta, dunque, al contribuente superare la presunzione offrendo la prova liberatoria che dei movimenti sui conti bancari egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che gli accrediti (e gli addebiti) registrati sui conti non si riferiscono ad operazioni imponibili. A tal fine è necessario che sia indicato e dimostrato dal contribuente la provenienza dei singoli versamenti con riferimento tanto ai termini soggettivi dei singoli rapporti, quanto alle diverse cause giustificative degli accrediti.
In merito al contenuto dell’onere probatorio, i giudici hanno affermato che il contribuente ha l’onere di dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, e, a tal fine, deve fornire non una prova generica, ma una prova analitica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili ed il giudice di merito è tenuto alla rigorosa verifica dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, rifuggendo da qualsiasi valutazione di irragionevolezza ed inverosimiglianza dei risultati restituiti dal riscontro delle movimentazioni bancarie. Ciò in quanto il giudizio di ragionevolezza dell’inferenza dal fatto certo a quello incerto è stabilito dalla norma, attraverso la presunzione di carattere legale.
Fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale nel processo tributario, deve essere riconosciuto anche al contribuente (come all’Amministrazione finanziaria) il potere di introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, al fine di dare attuazione ai principi del giusto processo e della parità delle armi processuali, nonché dell’effettività del diritto di difesa. Tuttavia, precisano i giudici, le dichiarazioni dai terzi hanno il valore probatorio proprio degli elementi indiziari, i quali, mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione.
Dunque, in mancanza di ulteriori elementi dimostrativi non solo dell’effettiva erogazione delle somme contestate, quanto piuttosto che di esse si sia tenuto conto nelle dichiarazioni o che le stesse provengano da operazioni non imponibili, le dichiarazioni dei terzi non bastano ad integrare la prova richiesta al contribuente.
Nella fattispecie, la Corte di Cassazione ha ritenuto non idonee a superare la presunzione legale degli accertamenti bancari, le semplici dichiarazioni rese dalla parte e da terzi, circa la restituzione di prestiti fatti a titolo gratuito nei confronti di amici e conoscenti.